L'amortissement temporaire du fonds commercial, un atout pour les cessions d'entreprises
Les entreprises peuvent, à titre temporaire, déduire de leur résultat imposable l’amortissement constaté en comptabilité au titre des fonds commerciaux acquis entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025. En dehors de cette période le principe de non-déductibilité de l’amortissement du fonds commercial est inscrit dans la loi.
Qu'est-ce que le fonds commercial ?
Le fonds commercial doit impérativement être distingué du fonds de commerce, dont il est un des éléments. Est considéré comme fonds de commerce l’ensemble des éléments nécessaires à l’exploitation de l’activité. Parmi eux, certains sont déterminés comme corporels (marchandises, contrats) et d’autres qui caractérisent le fonds commercial, sont définis comme incorporels soit la capacité d’une entreprise à générer ou à exercer son activité : notoriété, clientèle, emplacement, enseigne, nom commercial...
Un amortissement du fond commercial possible en comptabilité
L’article 214-3 du PCG pose une présomption selon laquelle le fonds commercial a une durée d’utilisation illimitée et n’est pas amortissable, mais peut seulement faire l’objet d’une provision pour dépréciation. Un test de dépréciation doit être réalisé au moins une fois par exercice même en l’absence d’indice de perte de valeur (PCG art. 214-15). Toutefois, cette présomption peut être renversée lorsqu’il existe une limite prévisible à l’exploitation du fonds commercial acquis. Dans cette situation, il peut être amorti comptablement sur sa durée d'utilisation prévisible, ou sur 10 ans si cette durée ne peut pas être déterminée de manière fiable.
Par mesure de simplification, les petites entreprises peuvent, sur option, amortir leur fonds commercial acquis sur une durée forfaitaire de 10 ans, sans avoir à démontrer que sa durée de vie est limitée. L’application de cette mesure dispense de la réalisation d’un test de dépréciation annuel.
En pratique, sont concernées les entreprises qui ne dépassent pas deux des trois seuils suivants : un chiffre d’affaires inférieur ou égal à 12 M€, un total du bilan inférieur ou égal à 6 M€ et un nombre moyen de salariés qui ne dépasse pas 50.
Une mesure temporaire d’alignement de la fiscalité sur la comptabilité
L’article 23 de la loi de finances pour 2022 permet la déduction des amortissementscomptabilisés dans certaines conditions, à raison des fonds commerciaux acquis entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025.
Cette mesure s’applique aux entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés (IS) et aux entreprises relevant de l’impôt sur le revenu suivant le régime réel dont les résultats relèvent des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) dès lors qu’elles sont tenues au respect du Plan comptable général.
Les exploitants agricoles relevant du régime réel devraient donc pouvoir faire application de la présente mesure.
En revanche, les artisans, non soumis au plan comptable général, ne sont pas visés par le dispositif. De même, les titulaires de bénéfices non commerciaux ayant acquis un fonds libéral ne peuvent pas non plus bénéficier de la mesure.
La faculté temporaire d'amortissement fiscal concerne tous les fonds commerciaux acquis, à l'exclusion donc des fonds créés.
Tous les fonds commerciaux amortis en comptabilité bénéficient du régime. Sont donc déductibles les amortissements échelonnés sur 10 ans des fonds commerciaux acquis par les petites entreprises définies ci-dessus, sans qu’il soit nécessaire de justifier d’une durée limitée d’exploitation.
Sont également admis en déduction du résultat imposable les amortissements pratiqués par toute entreprise, quelle que soit sa taille, qui justifie d’une limite prévisible à l’exploitation du fonds. L’entreprise devra alors être en mesure de justifier à l’administration en cas de contrôle que la durée d’utilisation du fonds est effectivement limitée au regard de critères inhérents à son exploitation (ex. contrat ou autorisation légale ayant une durée limité comme un contrat de concession de mine).
Lorsque la durée d’exploitation est effectivement limitée sans pouvoir être déterminée de manière fiable, la durée d’amortissement de 10 ans prévue en comptabilité devrait également être admise sur le plan fiscal.
Une mesure particulière
Si la valeur du fonds commercial s’abaisse à la clôture d’un exercice en deçà de sa valeur nette comptable, rien ne s’oppose à ce qu’une provision pour dépréciation soit constituée. La provision comptabilisée est admise en déduction du résultat imposable sous réserve d’apporter les justifications suffisantes.
Mais ces dépréciations du fonds commercial sont soumises à une règle comptable dérogatoire au droit commun : les dotations constatées ne sont jamais reprises, même si les raisons qui les ont motivées ont cessé d’exister.
Dans cette situation, il est précisé que les provisions constatées au titre des fonds commerciaux qui font l’objet d’un amortissement admis en déduction du résultat imposable font l’objet d’une reprise extra-comptable étalée.
Ainsi, les provisions afférentes à des fonds commerciaux dont la déductibilité de l’amortissement est admise sur le plan fiscal sont rapportées au résultat de manière échelonnée sur la durée d'amortissement restant à courir pour un montant égal à la différence entre :
- l’amortissement qui aurait été pratiqué si la provision n’avait pas été comptabilisée ;
- et l’amortissement effectivement comptabilisé à la clôture de l’exercice.
Un dispositif aux multiples atouts
Pour ceux qui se poseraient la question de vendre leur affaire ou leur fonds de commerces, à moyen terme (entre 2025 et 2027), il peut être bienvenu d’anticiper et de se positionner dans ce dispositif afin de mieux valoriser son actif, intimement lié à la capacité du repreneur à rembourser une dette. Si l’avantage n’est pas direct pour le vendeur, il permet en revanche à son repreneur de bénéficier de cet amortissement et donc d’avoir des facilités de financement pour l’acquisition avec un dispositif fiscal plus souple.
En résumé : le rôle de l’expert-comptable est soit d’épauler le vendeur en lui conseillant peut-être une sortie anticipée pour bénéficier des aménités du dispositif, soit l’acquéreur en l’orientant davantage, si cela est pertinent, vers le rachat du fonds de commerce avec le fonds commercial rattaché plutôt que vers le rachat de parts de société (qui ne permettent pas de jouir de l’amortissement).
